Como usar de forma estratégica a mensuração do custo de aquisição das mercadorias e dos produtos?

A precificação de produtos é um tema que deve sempre estar na vanguarda da gestão, pois é a partir desse importante passo que é possível mensurar as margens, ebitda, lucros e, assim, avaliar o real desempenho econômico de um empreendimento.

Para responder às inúmeras dúvidas sobre o tema, neste artigo, vamos focar em um pilar muito importante nessa jornada da precificação: A mensuração do custo das mercadorias e dos produtos.

Esse tema é tão relevante e consagradas normas nacionais e internacionais se ocupam desse assunto, respaldando as formas de mensuração e apresentações dos estoques nas demonstrações financeiras, instrumento de comunicação das empresas com o mercado de capitais.

O Código Civil (Lei 10.406/2002) traz de forma sutil a importância do tema, uma vez que, determina em seu art. 1.020, que os administradores estão obrigados a prestarem contas justificadas de sua administração. E entre as informações a serem apresentadas está o Inventário, os objetivos dessa demonstração são os itens de estoques existentes nas empresas no final de cada exercício. Segue na íntregra o texto da Lei:

“Art. 1.020. Os administradores são obrigados a prestar aos sócios contas justificadas de sua administração, e apresentar-lhes o inventário anualmente, bem como o balanço patrimonial e o de resultado econômico.”

Partindo desses pressupostos e da importância que o tema tem nos âmbitos das apresentações contábeis e para a questão pertinente aos planejamentos tributários e financeiros das empresas, observaremos o assunto com a ótica das normas nacionais sobre o tema, a iniciar pelas norma contábeis, temos:

1. A Lei 6.404/76 traz a norma que orienta as S/A (Sociedades Anônimas) e se aplica às demais empresas em muito dos seus aspectos. Quanto às informações que devem conter nas demonstrações contábeis, o conceito de estoque está bastante claro no capítulo que trata dos critérios para avaliação de ativo, assim define:

“Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios:

[…]

II – os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior.“

[…]

2. Os CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis têm por objetivo promover e manter a plena convergência das práticas contábeis adotadas no Brasil às Normas Internacionais de Contabilidade (IFRS) emitidas pelo IASB. Adotado desde a publicação das Leis 11.638/2007 e 11.941/2009, os CPC 16 e CPC PME vão definir os critérios a serem adotados na questão do conceito e definições de custo de aquisição dos itens de estoque. Destacaremos a seguir alguns dos itens desses CPCs, com os devidos grifos:

a) O Pronunciamento Técnico CPC 16 que trata exclusivamente de estabelecer o tratamento contábeis para os estoque em seus itens 6, 10 e 11, o que destacaremos a seguir:

“6. Os seguintes termos são usados neste Pronunciamento, com os significados especificados:

Estoques são ativos:

• mantidos para venda no curso normal dos negócios;

• em  processo de produção para venda; ou

• na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo de produção ou na prestação de serviços.

10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atual.

11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição. (Alterado pela Revisão CPC 01)“

[…]

b) Por sua vez, o Pronunciamento Técnico CPC PME destina as orientações às Pequenas e Médias Empresas quanto os critérios para reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação relacionados a transações e outros eventos e condições que são importantes em demonstrações contábeis para fins gerais. A elaboração de suas demonstrações contábeis, no item 13, define os critérios para reconhecimento e mensuração dos estoques, como segue:

“13.1 Esta seção determina as práticas para o reconhecimento e mensuração de estoques. Estoques são ativos: (a) mantidos para venda no curso normal dos negócios; (b) no processo de produção para venda; ou (c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.

13.4 A entidade avalia estoques pelo menor valor entre o custo e o preço de venda estimado diminuído dos custos para completar a produção e despesas de venda.

 13.5 A entidade inclui no custo de estoques todos os custos de compra, custos de transformação e outros custos incorridos para trazer os estoques para sua localização e condição atuais.

13.6 Os custos de aquisição de estoques abrangem o preço de compra, tributos de importação e outros tributos (com exceção daqueles posteriormente recuperáveis pela entidade), transporte, manuseio e outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens similares são deduzidos na determinação dos custos de compra. […]”

3) A norma fiscal, representada pelo RIR (Regulamento do Imposto de Renda), que regula como as empresas devem apurar os seus lucros de forma a serem aceitos pelo fisco, afirma em seus artigos 301 e 302 as regras com as quais as empresas devem apurar os seus custos de mercadorias e produtos, o que segue, com destaque para o $ 3º grifo:

“Art. 301. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o livro de inventário, no fim do período de apuração ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 14 ).

§ 1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou na importação (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13) .

§ 2º Os gastos com desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição.

§ 3º Os impostos recuperáveis por meio de créditos na escrita fiscal não integram o custo de aquisição.

Art. 302. O custo de produção dos bens ou dos serviços vendidos compreenderá, obrigatoriamente ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13, § 1º ):

I – o custo de aquisição de matérias-primas e de outros bens ou serviços aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto no art. 301 ;

II – o custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, na manutenção e na guarda das instalações de produção;

III – os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens aplicados na produção;

IV – os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção; e

V – os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.

§ 1º A aquisição de bens de consumo eventual, cujo valor não exceda a cinco por cento do custo total dos produtos vendidos no período de apuração anterior, poderá ser registrada diretamente como custo ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13, § 2º ).

§ 2º O disposto no inciso III ao inciso V do caput não alcança os encargos de depreciação, amortização e exaustão gerados por bem objeto de arrendamento mercantil na pessoa jurídica arrendatária ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13, § 3º ).

§ 3º Na hipótese prevista no § 2º, a pessoa jurídica deverá proceder ao ajuste no lucro líquido para fins de apuração do lucro real, no período de apuração em que o encargo de depreciação, amortização ou exaustão for apropriado como custo de produção ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13, § 4º ).

§ 4º O disposto nos § 2º e § 3º também se aplica aos contratos não tipificados como arrendamento mercantil que contenham elementos contabilizados como arrendamento mercantil por força de normas contábeis e da legislação comercial (Lei nº 12.973, de 2014, art. 49, caput, inciso II).”

Finalizamos este simples artigo deferindo as seguintes afirmativas que se seguem:

a) Se os produtos em questão estiverem sendo adquiridos por uma empresa comercial seja ela varejista ou atacadista dependendo da tributação adotada, teremos a seguinte formação de preço de aquisição:

I) Empresas tributadas pelo Lucro Real, a formação de preço de aquisição é o preço de compras + fretes e seguros + IPI + outras despesas – o ICMS, o PIS e a COFINS, uma vez que, esses impostos são recuperáveis na apuração fiscal em cada final de mês;

 II) Empresas tributadas pelo Lucro Presumido, a formação de preço de aquisição é o preço de compras + fretes e seguros + IPI + outras despesas – o ICMS, uma vez que só esse imposto é recuperáveis na apuração fiscal em cada final de mês;

III) Empresa tributadas pelo Simples Nacional, na formação de preço de aquisição deve ser o preço de compras + fretes e seguros + IPI+ outras despesas + o ICMS Diferencial de Alíquota, os demais impostos como o ICMS, o PIS e a COFINS, farão parte da formação dos preços,  uma vez que, essa modalidade de tributação não permite a recuperação de créditos desses impostos em sua apurações fiscais em cada final de mês;

b) Se os produtos em questão estiverem sendo adquiridos por uma empresa industrial dependendo da tributação adotada teremos, a seguinte formação de preço de aquisição:

I) Empresas tributadas pelo Lucro Real, a formação de preço de aquisição é o preço de compras + fretes e seguros + outras despesas – o IPI, ICMS, o PIS e a COFINS, uma vez que esses impostos são recuperáveis na apuração fiscal em cada final de mês;

 II) Empresas tributadas pelo Lucro Presumido, a formação de preço de aquisição é o preço de compras + fretes e seguros + outras despesas – o IPI e o ICMS, uma vez que esses impostos são recuperáveis na apuração fiscal em cada final de mês;

III) Empresas tributadas pelo Simples Nacional, na formação de preço de aquisição deve ser o preço de compras + fretes e seguros + IPI+ outras despesas + o ICMS Diferencial de Alíquota, os demais impostos como o   ICMS, o PIS e a COFINS, farão parte da formação dos preços, uma vez que, essa modalidade de tributação não permite a recuperação de créditos desses impostos em sua apurações fiscais em cada final de mês.

Em um mercado cada vez mais competitivo, saber precificar corretamente o custo do produto, seja ele de aquisição ou de produções é de um diferencial competitivo absurdo, uma vez que, essa informação é base para a formação de preço de venda, que deve contemplar as despesas operacionais e os lucros pretendidos pelos investidores ou donos dos negócios. Aplique essas regra no dia a dia de seu empreendimento e veja as qualidades de suas margens e lucros.

Edição: Pedro Paulo Arouche Diniz – Contador e Consultor empresarial e financeiro.